Finalidades extrafiscais da tributação especial do consumo

Notas de rodapé

[1] Esta distinção corresponde, em certa medida, à diferenciação corrente na doutrina alemã entre "impostos fiscais" e "impostos de ordenação", segundo a qual os primeiros têm uma finalidade meramente de obtenção de receitas, enquanto os segundos procuram também determinados efeitos económicos que permitam variar condutas individuais e colectivas com vista ao alcance de alguns objectivos básicos de organização do ambiente económico-social. A este respeito, ver GERLOFF & NEUMARK (1961: 23).

[2] Sobre esta matéria, ver, em particular, T. RIBEIRO (1997: 259 e 260) e FUENTES QUINTANA (1986: 22).

[3] A este propósito, refere CNOSSEN (1977: 8), no seu trabalho de referência sobre a matéria, que estes impostos "… are not normally designed solely for revenue purposes, but are often also justified on other grounds, or viewed as serving a special purpose". Sobre a questão das diferentes finalidades usualmente atribuídas à tributação especial do consumo, ver, entre outros, X. BASTO (1991: 18ss); CLÍMACO (1994: 115ss); CNOSSEN (1977: 8ss); DUE (1988: 64ss; 1994: 27ss); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 366ss); EDO HERNÁNDEZ (1992: 27ss); GIMENO (1994: 33ss); OCDE (1988: 54ss); S. SILVA (2000: 37ss); T. RIBEIRO (1997: 334ss); VALLÉE (1994: 175ss); VASQUES (2001a: 51ss); WINFREY (1973: 417ss).

[4] Cfr. OCDE (1998: 93; 1999: 18; 2004: 24 e 25); para uma análise geral dos dados estatísticos relativos ao peso dos impostos especiais de consumo nas receitas fiscais totais dos países da OCDE, ver VASQUES (1999a: 93ss); uma visão específica sobre a realidade na União Europeia pode ser encontrada em COMISSÃO EUROPEIA (2004: 244 e 245).

[5] Para este efeito, foram considerados os impostos especiais de consumo sobre os denominados "bens tradicionais", ou seja, sobre os produtos petrolíferos, o tabaco e o álcool e as bebidas alcoólicas (os denominados impostos especiais de consumo harmonizados), bem como sobre os veículos automóveis (imposto automóvel).

[6] A este respeito, ver também VASQUES (2001a: 52ss).

[7] Neste estudo não será, assim, apreciado, especificamente, e em detalhe, o regime harmonizado destes impostos, incidente sobre os denominados "bens tradicionais", ou o quadro legal vigente em Portugal, análise que pela sua extensão e necessária profundidade ultrapassaria as características requeridas para este trabalho.

[8] A este respeito, ver, nomeadamente, X. BASTO (1991: 20ss); CNOSSEN (1977: 8); DUE (1988: 64ss); EDO HERNÁNDEZ (1992: 39ss); T. RIBEIRO (1997: 335ss).

[9] Para maiores desenvolvimentos acerca da denominada "tributação do pecado", na qual se inserem, a par dos citados impostos sobre o tabaco e as bebidas alcoólicas, outros tributos como os incidentes sobre o jogo, ver, entre outros, BAIGENT (1981: 253ss); CRAIN & DEATON & HOLCOMBE & TOLLISON (1977: 239ss); DUE (1994: 27); VASQUES (1997: 27ss; 1999b: 17ss); VISCUSI (1994: 547ss); WINFREY (1977: 368).

[10] Neste sentido, e para um maior detalhe, ver X. BASTO (1991: 20ss); CLÍMACO (1994: 118ss); CNOSSEN (1981: 219ss); DEE (1999: 289ss); DUE (1988: 66); MESSERE (1993: 418ss); T. RIBEIRO (1997: 335).

[11] A este propósito, GIMENO (1994: 34) salienta que a maior parte da doutrina tende mesmo a considerar ineficiente qualquer discriminação fiscal que não tenha por base factores objectivos. O mesmo autor chama ainda a atenção para o perigo resultante da admissão incondicionada desta justificação para tais tributos, afirmando que um governo pouco respeitoso da liberdade individual poderia generalizar os gravames penalizadores de acordo com a particular escala de valores.

[12] A este propósito, VASQUES (1999b: 200) escreve que o recuo progressivo dos argumentos da moralidade, em que assentaram a tributação do álcool, do tabaco e do jogo, conduziu a que nas décadas de 30 e 40 do século passado, as razões do pecado já não fossem levadas a sério, dando origem a um vazio de legitimação de tais impostos.

[13] Alguma doutrina, a este respeito, usa a expressão “internalização de externalidades” ou “externidades”. Todavia, optamos por interiorização de exterioridades que, em nossa opinião, corresponde a uma tradução mais fiel e adequada da expressão “internalization of externalities”, correntemente usada na literatura anglo-saxónica.

[14] Sobre esta matéria das “exterioridades”, ver, entre outros, HYMAN (1996: 87ss); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 56ss); MUSGRAVE & MUSGRAVE (1980: 49ss); T. RIBEIRO (1997: 24ss); VASQUES (1999b: 200ss); WINFREY (1973: 20ss).

[15] Esta última designação decorre da importância atribuída neste domínio à obra de Arthur PIGOU (1938) – The Economics of Welfare, em que esta matéria é explorada. Segundo este autor, propondo-se o Estado promover a maximização do bem-estar dos cidadãos, importaria, necessariamente, ter especial atenção às actividades geradoras de divergências entre os respectivos custos privados e os custos sociais, ou seja, de exterioridades negativas e positivas. A este respeito, ver, ainda, VASQUES (1997: 31).

[16] Sobre esta matéria, ver, entre outros, CNOSSEN (1977: 8; 1981: 269ss); COOK & MOORE (1994: 561ss; 1999: 49ss); CORDES & NICHOLSON & SAMMARTINO (1990: 343ss); DUE (1988: 65); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 368ss); GIMENO (1994: 33ss); GRAVELLE & ZIMMERMAN (1994: 575ss); GROSSMAN & SINDELAR & MULLAHY & ANDERSON (1993: 218ss); VALLÉE (1994: 176); VISCUSI (1994: 547ss); WINFREY (1973: 417ss).

[17] Alguns autores referem-se também, a este propósito, a impostos de “ordenação”. Acerca deste ponto, ver, nomeadamente, GIMENO (1994. 33); NAVAS VÁZQUEZ (1995: 489).

[18] Sobre este assunto, VASQUES (1999b: 211), para além das dificuldades inerentes ao cômputo dos custos e benefícios sociais, reporta-se, ainda, aos problemas associados à sua personalização, já que aqueles dependem, obviamente, das características do consumidor: do tempo, modo e lugar do consumo. A este respeito, ver também COOK & MOORE (1994: 561ss).

[19] Acerca da problemática questão do cômputo dos custos sociais do tabaco e das bebidas alcoólicas e da sua tributação, ver, entre muitos, CHALOUPKA & WARNER (1999: 26ss); CLÍMACO (1994: 119ss); CNOSSEN (1977: 69ss; 1981: 269ss); COOK & MOORE (1999: 58ss); CORDES & NICHOLSON & SAMMARTINO (1990: 343ss); DIJK & BAKKER (1996: 29ss); GROSSMAN & SINDELAR & MULLAHY & ANDERSON (1993: 211ss); VASQUES (1999b: 203ss) e bibliografia aí citada. A propósito da questão da tributação das bebidas alcoólicas em Portugal em conformidade com os respectivos custos sociais, ver COMISSÃO INTERMINISTERIAL (2001: 221ss).

[20] Note-se, a este propósito, que a redução do consumo desses bens pode ser conseguida por outros meios distintos da sua tributação: programas educacionais, campanhas publicitárias, controlo e limitação de vendas, proibição do consumo em determinados locais, etc. Sobre esta matéria, cfr. X. BASTO (1991: 21); DEE (1999: 289ss); CHALOUPKA & WANNER (1999: 35ss); CORDES & NICHOLSON & SAMMARTINO (1990: 347ss); JHA & BEYER & HELLER (1999: 5ss); GRAVELLE & ZIMMERMAN (1994: 589ss); MCLURE & THIRSK (1978: 499); WASSERMAN & MANNING & NEWHOUSE & WINKLER (1991: 43ss).

[21] A este respeito, ver AFONSO (1995: 64ss); CNOSSEN (1977: 9, 67ss); DUE (1988: 80ss); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 367ss); A. C. SANTOS (1999: 405ss); SOARES (2002);VALLÉE (1994: 176); VASQUES (2001b: 9ss; 2003: 63ss).

[22] Refiram-se, a título meramente exemplificativo, os impostos incidentes sobre a energia, compreendendo, designadamente, a tributação da electricidade, do carvão ou do gás natural, dos tributos sobre o CO2 ou sobre as pilhas de relógio ou materiais plásticos.

[23] Note-se, contudo, que o conjunto de benefícios fiscais admissíveis, de derrogações temporárias e os largos períodos transitórios para a total implantação pelos Estados-membros do regime previsto na citada Directiva esvaziaram, em boa medida, de sentido útil imediato grande parte das medidas aí contempladas. Acerca de algumas disposições fiscais de cariz ambiental existentes no regime nacional dos impostos especiais de consumo, ver AFONSO (2001: 154ss); VASQUES (2003: 76ss).

[24] Sobre estes dois princípios de repartição dos impostos, em especial sobre o princípio do benefício ou da equivalência, ver, entre outros, EDO HERNÁNDEZ (1992: 302ss); S. FRANCO (1982: 317ss); MUSGRAVE (1973: 235ss); MUSGRAVE & MUSGRAVE (1980: 179ss); T. RIBEIRO (1997: 260ss); S. SANCHES (1998: 21ss); TIPKE (1993a: 475ss); VASQUES (1999b: 221ss); WINFREY (1973: 33ss).

[25] Neste sentido, cfr. X. BASTO (1991: 22); T. RIBEIRO (1997: 335).

[26] Um completo estudo sobre os impostos incidentes sobre o sector automóvel e a sua justificação segundo o princípio do benefício ("road user charges") pode ser encontrado em CNOSSEN (1977: 62ss). Sobre esta matéria, ver, ainda, X. BASTO (1991: 22ss); DUE (1988: 73ss; 1994: 28); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 371ss); EDO HERNÁNDEZ (1992: 35ss).

[27] Sobre as questões relativas às dificuldades ligadas à configuração da tributação segundo o princípio do benefício, ver, em particular, CNOSSEN (1977: 62ss); DUE (1970: 66ss; 1988: 75ss); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 372ss); T. RIBEIRO (1997: 263); VASQUES (1999b: 225ss).

[28] Neste sentido, ver X. BASTO (1991: 23).

[29] Sobre este ponto, ver VASQUES (1999b: 229ss).

[30] Note-se que uma das regras previstas na lei de enquadramento do orçamento de Estado, em Portugal, é precisamente a da não consignação de receitas, embora tal norma comporte obviamente excepções, nomeadamente nas situações em que por razões especiais tal circunstância conste expressamente da lei (cfr. artigo 7º da Lei n.º 91/2001, de 20.08). Refira-se, a este propósito, a prática, seguida durante vários anos e até há relativamente pouco tempo, de incluir nas leis de aprovação do orçamento do Estado normas específicas de consignação ao Ministério da Saúde de 1% do valor global da receita fiscal dos tabacos manufacturados, tendo em vista o desenvolvimento de acções no domínio do rastreio, detecção precoce, diagnóstico, prevenção e tratamento do cancro. Acerca da consignação de receitas fiscais em Portugal, mormente as provenientes dos impostos especiais de consumo, ver COMISSÃO INTERMINISTERIAL (2001: 239ss); VASQUES (2003: 66ss).

[31] Destaque-se, a este propósito, a título exemplificativo, a isenção do imposto sobre os produtos petrolíferos e energéticos prevista para o consumo destes bens em sede da navegação aérea, seja de natureza profissional ou privada, consagrada no artigo 71.º, n.º 1, alínea b), do CIEC. Tal isenção, de carácter obrigatório, aliás, quanto à navegação aérea profissional, em conformidade com o artigo 14.º, n.º 1, alínea b), da mencionada Directiva 2003/96/CE, do Conselho, de 27.10, dificilmente pode ser entendida à luz dos aludidos princípios, bem como da citada lógica de interiorização de exterioridades. Na verdade, são reconhecidos os enormes custos decorrentes de tal actividade, quer de construção de infra-estruturas, quer no plano ambiental, pelo que tal benefício fiscal apenas pode ser explicado por razões ligadas a outras políticas comunitárias, nomeadamente de transportes ou comercial. Sobre esta questão, para maior detalhe, ver S. SILVA (2000: 164ss).

[32] Para uma visão global das questões atinentes a este objectivo extrafiscal da tributação especial do consumo, ver, entre outros, X. BASTO (1991: 21ss); CLÍMACO (1994: 118ss); DUE (1988: 71ss); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 374ss); GIMENO (1994: 36); KOLM (1972: 65ss); T. RIBEIRO (1997: 334ss).

[33] A este propósito, refere CNOSSEN (1977: 48) "... in a somewhat cynical view, luxuries are goods and services that only the other person can afford. In another, necessities are defined as goods and services necessary for maintaining a reasonable standard of living. Generally, these definitions merely substitute one ambiguity for another".

[34] Vejam-se os casos, a título meramente exemplificativo, do sal ou do açúcar - e do próprio pão - que já foram considerados, mesmo na Europa, como bens não essenciais.

[35] Sobre a complexa questão da classificação de bens como “luxuosos”, ver, ainda, entre outros, CNOSSEN (1977: 48ss); DUE (1988: 72); EDO HERNÁNDEZ (1992: 33); VASQUES (1997: 24ss).

[36] A este propósito, ver ainda CLÍMACO (1994: 118); CNOSSEN (1977: 49).

[37] A este respeito, cfr. os estudos contidos em CASLER & RAFIQUI (1993: 197ss); CLÍMACO (1994: 125ss); CNOSSEN (1977: 38ss); DUE (1994: 8ss); EDO HERNÁNDEZ (1992: 314ss, em especial, 362ss); GIMENO (1994: 75ss; 1997: 35ss); MANTOVANI (1996: 34ss); MCLURE & THIRSK (1978: 487ss); POTERBA (1991: 145ss).

[38] O carácter regressivo ou progressivo de um determinado imposto pode ainda resultar, ou ser acentuado, consoante o tipo de taxas utilizadas: à partida, as taxas específicas tendem a agravar as características de regressividade e as "ad valorem" a contribuir para a progressividade. Esta circunstância pode mesmo levar a eventuais conflitos de objectivos extrafiscais da tributação especial do consumo, já que, por exemplo, enquanto a redução do consumo parece ser potenciada através do recurso a taxas específicas, o incremento da progressividade aconselha o uso de taxas "ad valorem". Sobre estas matérias, ver, nomeadamente, CLÍMACO (1994: 129ss); CNOSSEN (1981: 282); GIMENO (1994: 53ss).

[39] Neste sentido, ver, em particular, CNOSSEN (1977: 54); EDO HERNÁNDEZ (1992: 363); POTERBA (1991: 145).

[40] Naturalmente, estas considerações são necessariamente genéricas, face aos diferentes estudos disponíveis, uma vez que a qualificação de um imposto ou de um sistema como regressivo ou progressivo depende, obviamente, desde logo, de uma análise específica sobre a equidade da realidade examinada.

[41] Acresce que o consumo de tais bens pelas classes de maiores rendimentos deve ser significativo, devendo a tributação abranger, tanto quanto possível, todos os bens da mesma espécie, não existindo bens substitutos por tributar, não só por razões de obtenção de receitas, mas também de equidade. Na verdade, só assim poderá ser contornada, ou pelo menos atenuada, a tradicional crítica feita à imposição selectiva respeitante à discriminação entre as preferências dos indivíduos e famílias por determinados produtos, ou seja, a carga fiscal variará consoante o produto tributado faça parte ou não dos hábitos de consumo respectivos. Sobre esta matéria, ver, entre outros, CNOSSEN (1977: 37ss); DUE (1988: 72; 1994: 18); DUE & FRIEDLAENDER (1977: 375).

[42] Acerca das condições para potenciar a progressividade dos impostos especiais de consumo, ver, ainda, EDO HERNÁNDEZ (1992: 310ss).

[43] A este respeito, ver CNOSSEN (1981: 281ss); DUE (1994: 16ss).

[44] Neste sentido, ver, ainda, X. BASTO (1991: 22); DUE (1970: 65ss; 1994: 28) e, em certa medida, GIMENO (1994: 36). Em sentido algo diferente quanto aos impostos sobre os combustíveis, ver TIPKE (1993b: 1002).

[45] Neste contexto, importa notar, como refere CNOSSEN (1977: 48), que "... the redistributive role of an excise system cannot be viewed in isolation, but must be examined in the context of the impact of the fiscal system as a whole".

[46] Acerca deste objectivo extrafiscal da tributação especial do consumo, ver, em particular, CNOSSEN (1990: 476); DUE (1994: 26); EASSON (1980: 218); EDO HERNÁNDEZ (1992: 41); GIMENO (1994: 33); OCDE (1988: 54).

[47] A este respeito, no que concerne aos países comunitários, AZEVEDO (1987: 376) refere que na sequência da abolição dos direitos aduaneiros no seio da então CEE aqueles impostos passaram a ser utilizados como um meio - e "relativamente eficaz" - de protecção das produções nacionais. Sobre este ponto, ver, ainda, X. BASTO (1991: 109ss); MOUSSIS (1985: 362).

[48] Com efeito, permitindo o regime harmonizado dos impostos sobre os cigarros a definição pelos Estados-membros, dentro de certos limites, da estrutura das taxas destes impostos, podendo assim os Estados optar por uma preponderância do elemento específico ou da componente "ad valorem" (proporcional), aqueles tenderão a adoptar a solução mais conveniente consoante as características das suas capacidades produtivas ou padrões de consumo. Deste modo, tradicionalmente, os países importadores de tabaco, geralmente de melhor qualidade do que o produzido na Comunidade e, consequentemente, de preço mais elevado, tendem a favorecer a imposição específica, já que esta permite aproximar os preços finais dos produtos, obnubilando, de certo modo, os correspondentes custos de produção. Por seu turno, os países produtores desse bem, em regra de menor qualidade e, logo, de menor preço, usualmente privilegiam uma tributação sobretudo "ad valorem", a qual possibilita manter e mesmo acentuar, em termos proporcionais, os diferentes custos de produção no nível de preços final. Sobre esta matéria, para maiores desenvolvimentos, ver GRUPO DE TRABALHO PARA A TRIBUTAÇÃO DOS TABACOS MANUFACTURADOS (2001: 307ss); S. SILVA (2000: 198ss).

[49] Para mais desenvolvimentos sobre este tema, ver, designadamente, DUE (1994: 26).

[50] Sobre esta matéria, ver, em especial, CNOSSEN (1977: 9); EDO HERNÁNDEZ (1992: 38).

[51] Acerca das implicações dos impostos especiais de consumo no fomento do emprego, ver, em particular, CNOSSEN (1977: 58ss); EDO HERNÁNDEZ (1992: 40ss).

[52] Noutro sentido, não propriamente por referência aos objectivos directamente associados à tributação especial do consumo, tem sido também salientado recentemente que estes impostos podem constituir um instrumento de combate ao desemprego, segundo a perspectiva que o aumento das taxas dos impostos sobre o consumo (IVA e IEC) poderia permitir uma diminuição proporcional da carga fiscal incidente sobre os rendimentos do trabalho. Esta possibilidade, no tocante aos países da União Europeia, encontra-se mencionada, designadamente, no Livro Branco sobre Crescimento, Competitividade e Emprego COMISSÃO EUROPEIA (1994: 165ss), bem como em vários documentos relativos à instituição da tributação global dos produtos energéticos - COMISSÃO EUROPEIA (1997). Sobre este tema, ver, ainda, entre outros, AFONSO (2001: 157ss); AFONSO & COELHO & ÓRFÃO (1999: 8); A. C. SANTOS (1999: 410ss).

[53] A este respeito, ver, em especial, GIMENO (1994: 36); GONZÁLEZ DE AGUILAR (1997: 82ss).

[54] Sobre esta matéria, BONDONIO (1981: 266), contudo, expressa opinião algo diferente, dadas as eventuais repercussões negativas da tributação de bens de consumo de massas.

[55] Vários exemplos destes impostos podem ser encontrados em CNOSSEN (1977: 9). A este respeito, ver, também, EDO HERNÁNDEZ (1992: 39); OCDE (1988: 54).